Urteil des VG Aachen vom 12.02.2009

VG Aachen: vergnügungssteuer, aufwand, wirtschaftliche leistungsfähigkeit, stadt, satzung, bemessungsgrundlage, gerät, proportionalität, kontrolle, eugh

Verwaltungsgericht Aachen, 4 K 1434/07

Datum:

12.02.2009

Gericht:

Verwaltungsgericht Aachen

Spruchkörper:

4. Kammer

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

4 K 1434/07

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin

kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 %

des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn

nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe des jeweils

zu vollstreckenden Betrages leistet.

Die Berufung wird zugelassen.

T a t b e s t a n d :

Die Klägerin ist gewerbliche Spielautomatenaufstellerin und stellt in B1.------

Spielautomaten mit Geldgewinnmöglichkeit in den Spielhallen B.-------- und D. auf.

Der Beklagte erhebt Vergnügungssteuer. Am 1. April 2006 trat die am 22. Februar 2006

beschlossene neue Vergnügungssteuersatzung der Stadt B1.------ (VgStS 2006) in Kraft.

Nach § 9 Abs. 1 VgStS 2006 erfolgte die Besteuerung von Geldspielautomaten nicht

mehr unter Anwendung eines Stückzahlmaßstabes. Maßgeblich war nunmehr der sog.

"Spieleraufwand".

§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 lautete in seiner ursprünglichen Fassung:

§ 9 Apparate

(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit

bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je

sonstigen Ortes des Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer

beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes. Der Spieleraufwand errechnet sich aus

der Anzahl der bezahlten Spiele, multipliziert mit dem Preis pro Spiel. Bei Verwendung

von Chips, Token und dergleichen ist der hierfür maßgebliche Geldwert zugrunde zu

legen.

Durch den am 6. Juni 2007 beschlossenen 2. Nachtrag zur Vergnügungssteuersatzung

wurde mit Rückwirkung zum 1. April 2006 die Vergnügungssteuersatzung geändert.

§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:

"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit

bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je

sonstigen Ortes des Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand).

Veranlagungszeitraum ist das Kalendervierteljahr. Die Steuer beträgt 5 vom Hundert

des Spieleraufwandes.

Nach § 9 VgStS 2006 wurde folgender § 9a eingefügt:

"§ 9a Vereinfachung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen (1) Erklärt der

Anmeldeverpflichtete für einzelne oder mehrere Apparate im Sinne des § 9 Absatz 1

den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 14 Abs. 7 nicht, gilt als

Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses.

Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechnet

sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sog.

Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Hat der

Anmeldeverpflichtete mindestens einmal den Spieleraufwand in der Steueranmeldung

nach § 14 nicht erklärt und nachfolgend in einer Steueranmeldung nach § 14 den

Spieleraufwand im Sinne des § 9 Absatz 1 erklärt, ist der Anmeldeverpflichtete ab

diesem Zeitpunkt für den gesamten zukünftigen Zeitraum der Aufstellung des Apparates

in seinem Aufstellungsunternehmen verpflichtet, den Spieleraufwand zu erklären; eine

Ermittlung der Besteuerungsgrundlage nach Satz 1 ist dann dauerhaft ausgeschlossen.

(2) Für Besteuerungszeiträume, für die bereits eine Anmeldung nach § 14 erfolgt ist,

kann für einzelne oder mehrere Apparate unter Angaben der Zulassungsnummer und

des Datums der erstmaligen Aufstellung bis zum 31.12.2007 schriftlich bei der Stadt

beantragt werden, dass die Vereinfachungsregelung des Absatzes 1 angewendet wird."

§ 14 Abs. 7 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:

"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind

je Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter

Beifügung entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) vierteljährlich jeweils zum

15.04., 15.07., 15.09. und 15.01. für das vorherige Kalendervierteljahr einzureichen."

Während des laufenden Klageverfahrens hat der Rat der Stadt B1.------ am 28. Mai 2008

den 3. Nachtrag zur Vergnügungssteuersatzung (VgStS 2008) mit Rückwirkung zum 1.

April 2006 beschlossen.

§ 9 Abs. 1 VgStS 2008 lautet nunmehr:

"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit

bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/ sonstigen

Ortes des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge

(Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes."

§ 14 Abs. 7 VgStS 2008 lautet nunmehr:

"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind

je Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter

Beifügung entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) bis zum 15. Tag nach Ablauf

des Kalendervierteljahres einzureichen."

Die Klägerin reichte mit zwei Telefax-Schreiben vom 30. März 2007

Steueranmeldungen mit Zählwerksausdrucken für die Spielhallen D. und B.--------

bezüglich des Zeitraums 1. April bis 31. Dezember 2006 ein.

Nachdem der Beklagte die Klägerin darauf hingewiesen hatte, dass für die Abrechnung

2006 Druckprotokolle noch nicht vollständig vorgelegt worden seien, zog der Beklagte

die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in einer

Spielhalle (D. ) für den Auslesezeitraum 1. April 2006 bis 31. Dezember 2006 mit

Vergnügungssteuerbescheid vom 25. Mai 2007 zu einer Vergnügungssteuer von

18.129,88 EUR heran. Der Festsetzung lag für den Teil der Geräte, für den keine

Zählwerksausdrucke vorgelegt worden waren, eine Schätzung zugrunde.

Ebenfalls mit Bescheid vom 25. Mai 2007 zog der Beklagte die Klägerin wegen der

Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in einer Spielhalle (B.------ --) für

den Auslesezeitraum 1. April 2006 bis 31. Dezember 2006 zu einer Vergnügungssteuer

von 17.164,00 EUR heran. Auch dieser Festsetzung lag für den Teil der Geräte, für den

keine Zählwerksausdrucke vorgelegt worden waren, eine Schätzung zugrunde.

Die Klägerin - vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - legte am 27. Juni 2007

Widerspruch gegen die Vergnügungssteuerbescheide vom 25. Mai 2007 (B.-------- und

D. ) ein.

Mit Schreiben vom 31. Juli 2007 listete der Beklagte der Klägerin im Einzelnen auf, für

welche Geräte und Auslesezeiträume ihm noch keine Druckprotokolle vorlägen. Er

kündigte für den Fall, dass ihm diese Ausdrucke nicht bis zum 13. August 2007

vorlägen, eine Schätzung des Spieleraufwands in Höhe von 12.000,- EUR je Gerät und

Monat an.

Die Klägerin begründete ihre Widersprüche mit Schreiben vom 23. August 2007 und 3.

September 2007. Sie führte aus, die Berechnung der Bemessungsgrundlage nach der

Anzahl der bezahlten Spiele sei unzulässig. Eine derartige Steuer habe zwangsläufig

erdrosselnde Wirkung. Im Übrigen sei die rückwirkende Änderung der Satzung

verfassungswidrig.

Nachdem die Klägerin weitere Zählwerksausdrucke vorgelegt hatte, erließ der Beklagte

unter dem 14. November 2007 zwei Änderungsbescheide, mit denen er die

Vergnügungssteuerfestsetzung für den Zeitraum 1. April bis 31. Dezember 2006 für die

Spielhalle D. um 7.677,89 EUR, für die Spielhalle B.-------- um 3.096,41 EUR erhöhte.

Mit Bescheid vom 10. Dezember 2007 setzte der Beklagte Vergnügungssteuer für das

Aufstellen von zwei Spielgeräten ohne Geldgewinnmöglichkeit in der Spielhalle D. für

den Zeitraum 1. Oktober 2006 bis 31. Dezember 2007 in Höhe von 540,- EUR fest.

Die Klägerin hat am 14. Dezember 2007 Klage gegen die beiden Änderungsbescheide

vom 14. November 2007 sowie den Bescheid vom 10. Dezember 2007 erhoben. Zur

Begründung führt sie aus, die Besteuerung nach einem Prozentsatz des Umsatzes sei

unzulässig, weil sie die V-Steuer zu einer zweiten Umsatzsteuer machten. Die

Besteuerung nach der Anzahl der bezahlten Spiele sei unzulässig, weil das Gerät auch

Spiele aufführe, die aus erzielten Gewinnen "bezahlt" würden. Der Ersatzmaßstab des

3,5-fachen des Einspielergebnisses sei unzulässig, weil er gegen Art. 3 GG verstoße.

Für die Umbuchungsgeräte lasse die Satzung nicht erkennen, ob Punkte, die ein

Spieler "gewonnen" habe und die er wieder verspiele, in die Bemessungsgrundlage

fielen oder nicht. Die Besteuerung in Anknüpfung an den (um die Mehrwertsteuer)

unbereinigten Kasseninhalt sei gemeinschaftsrechtswidrig. Der Steuersatz von 5 %

bzw. 17,5 % des Einspielergebnisses sei willkürlich gewählt. Die Rückwirkung der

Satzungsänderung sei unzulässig. Die Steuer sei nicht abwälzbar und erdrosselnd. Die

Besteuerung der Einsatzbeträge unbereinigt um die in ihnen enthaltene

Vergnügungssteuer sei unzulässig. Die Besteuerung nach dem Einsatz sei schließlich

auch unzulässig, weil mangels Proportionalität von Einsatz und Einspielergebnis eine

Abwälzbarkeit der Steuer nicht mehr möglich sei.

Nachdem die Klägerin die Klage, soweit sie gegen den Bescheid vom 10. Dezember

2007 gerichtet war, zurückgenommen hat, beantragt sie nunmehr,

die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 14. November 2007 jeweils zu

den Kassenzeichen 0800- 00800722 (B.-------- ) und 0800-00800724 (D. ), soweit mit

ihnen Vergnügungssteuer für "Glücksspiel" festgesetzt wird, aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen

Die angegriffenen Entscheidungen seien rechtmäßig. Er habe den Spieleraufwand zur

Grundlage der Besteuerung gemacht, weil gerade dies die Forderung des

Bundesverwaltungsgerichts nach einer wirklichkeitsnahen Besteuerung erfülle. Im

Übrigen könnten alle Spielgeräte die erforderlichen Daten in Zählwerksausdrucken

ausweisen.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte

sowie die Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung die Klage zurück genommen hat, ist

die Rechtshängigkeit der Klage kraft Gesetzes beendet.

Die Klage hat im aufrecht erhaltenen Umfang keinen Erfolg.

Sie ist zulässig, aber unbegründet.

Die angefochtenen Steuerbescheide des Beklagten sind rechtmäßig und verletzen die

Klägerin nicht in eigenen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

Sie finden ihre wirksame Rechtsgrundlage in der Vergnügungssteuersatzung der Stadt

B1.------ vom 22. Februar 2006 in der Fassung des 3. Nachtrags vom 28. Mai 2008

(VgStS 2008). Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 VgStS 2008 beträgt die Vergnügungssteuer für

Geldspielgeräte 5 v.H. des Spieleraufwandes, der in § 9 Abs. 1 Satz 1 VgStS 2008 als

die Summe der von den Spielern aufgewendeten Beträge bestimmt wird. Nach § 9a

VgStS 2008 gilt jedoch als Spieleraufwand im Sinne von § 9 Abs. 1 das

Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses, wenn für Geldspielgeräte der

Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 VgStS 2008 nicht erklärt wird. § 9a Abs. 1 Sätze 2 und

3 definieren das Einspielergebnis als den Betrag der elektronisch gezählten

Bruttokasse. Dieser errechne sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich

Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld,

Prüftestgeld und Fehlgeld.

Diese Regelung in der Vergnügungssteuersatzung verstößt nicht gegen höherrangiges

Recht. Sie ist mit Artikel 105 Abs. 2a GG vereinbar. Danach haben die Länder die

Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern,

solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind.

Diese Befugnis hat das Land Nordrhein-Westfalen gemäß § 3 KAG auf die Kommunen

übertragen. Das in Artikel 105 Abs. 2a GG enthaltene Verbot von gleichartigen Steuern

wird seit jeher dahin ausgelegt, dass es sich nicht auf die herkömmlichen Verbrauchs-

und Aufwandsteuern erstreckt, zu denen die Vergnügungssteuer zählt. Der Umstand,

dass die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte nicht mehr nach dem

Stückzahlmaßstab erhoben wird, bedeutet nicht, dass sie nun keine traditionelle Steuer

in dem oben genannten Sinne wäre mit der Folge, dass ein Verstoß gegen das

Gleichartigkeitsverbot in Betracht käme. Die Vergnügungssteuer für Spielautomaten

wurde früher (zulässigerweise) nur deshalb nach dem Stückzahlmaßstab erhoben, weil

eine praktikable Möglichkeit zu einer wirklichkeitsnahen Besteuerung nicht gegeben

war. Das Bundesverfassungsgericht hat bereits im Jahre 1962,

vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, 76, 102,

zum Ausdruck gebracht, dass im Grunde der konkrete individuelle Aufwand besteuert

werden müsste. Die nun erfolgte Änderung des Steuermaßstabes ändert damit nichts an

dem Befund, dass die Vergnügungssteuer auch für die hier in Rede stehenden

Geldspielgeräte eine herkömmliche Gemeindesteuer bleibt, die nicht gleichartig mit

bundesgesetzlich geregelten Steuern ist,

vgl. zum Ganzen: Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG

NRW), Urteil vom 5. Juni 2007 - 14 A 527/05 - www.nrwe.de - mit zahlreichen weiteren

Nachweisen.

Der in § 9 Abs. 1 VgStS 2008 geregelte Steuermaßstab "Summe der von den Spielern

je Spielhalle / sonstigen Ortes des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens

aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand)" ist rechtlich nicht zu beanstanden. Der

kommunale Satzungsgeber ist berechtigt, zur Ermittlung des von den Spielern

betriebenen Aufwandes an die Summe der zur Erlangung des Spielvergnügens

eingesetzten Gelder anzuknüpfen,

vgl. Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B 51/06 - BFH / NV 2007,

987 zur insoweit vergleichbaren Rechtslage nach dem Hamburgischen

Spielvergnügungssteuergesetz; vgl. auch OVG NRW, Beschluss vom 15. Mai 2007 - 14

B 2707/06: Einspielergebnis nicht der allein zulässige Steuermaßstab. VG B1.------,

Urteil vom 30. Oktober 2008 - 4 K 1032/07 -; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 12.

Januar 2009 - 2 L 1512/08 - (n.v.) und Urteil vom 14. August 2008 - 2 K 4123/07 (n.v.);

VG Minden, Urteil vom 17. Januar 2007 - 11 K 3272/06 -.

Die Summe der eingesetzten Beträge steht dabei nicht nur in einem lockeren Bezug zu

dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler, sondern bildet den

betriebenen Aufwand wirklichkeitsnah ab, da sie dem Betrag entspricht, den die Spieler

aus ihrer rechtlich geschützten Verfügungsgewalt hinaus auf ein Spielgerät übertragen

haben, um dieses Gewinnspiele ausführen zu lassen. Das Einspielergebnis stellt

gegenüber dem Einsatz bereits deshalb keinen grundsätzlich wirklichkeitsnäheren

Maßstab dar, weil sich ersterem nicht entnehmen lässt, welcher Aufwand von Spielern

betrieben worden ist, sondern dieser Maßstab eine fiktive Vermögensgesamtsaldierung

sämtlicher Spieler an diesem Automaten vornimmt. So kann ein Einspielergebnis auch

dann null Euro betragen, wenn ein Teil der Spieler mehr Geld eingeworfen als

zurückerhalten hat und ein oder mehrere andere Spieler mehr Geld ausgezahlt

bekommen, als sie eingeworfen haben. Im Übrigen betreibt auch der einzelne Spieler,

der einen von ihm erzielten Gewinn wieder vollständig verspielt, Aufwand in

entsprechender Größe. Hierbei macht es keinen Unterschied, ob er sich den Gewinn

auszahlen lässt und diesen nach jeweils erneutem Einwurf verspielt oder er den

gewonnenen Betrag im Geldspeicher stehen und Spiel für Spiel abbuchen lässt,

vgl. VG Aachen, Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16.

November 2007 - 4 L 362/07.

Die Argumentation der Klägerin, Aufwand sei nur der Vermögensverlust, den die Spieler

erlitten hätten, lässt zum Einen bereits außer Betracht, dass nach den gegebenen

technischen Bedingungen auch saldierte Vermögensverluste einzelner Spieler nicht

ermittelbar sind. Das Einspielergebnis bildet nicht die realen Vermögensverluste der

einzelnen Spieler ab. Damit stellt es auch ausgehend vom Aufwandsverständnis der

Klägerin keinen Wirklichkeitsmaßstab dar. Zum Anderen ist nicht ersichtlich, weshalb es

dem kommunalen Satzungsgeber verwehrt sein soll, als Aufwand die Vermögenswerte

anzusehen, die von Spielern auf ein Gerät übertragen wurden, um Spielvergnügen zu

erzielen. Der Aufwandsbegriff der Klägerin ist eine rückblickende fiktive

Vermögensgesamtsaldierung aller Spieler, der des Beklagten eine quasi kontinuierliche

Erfassung aufgewendeter Geldbeträge der einzelnen Spieler. Ausgehend vom

Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer, die an die besondere

wirtschaftliche Leistungsfähigkeit bestimmter Personen anknüpft, spricht vieles dafür,

dass der Einsatz den Aufwand der Spieler strukturell wirklichkeitsnäher erfasst als das

Einspielergebnis. Angesichts des weiten satzungsgeberischen Ermessens ist dies nicht

einmal erforderlich; vielmehr ist bereits ausreichend, dass der Einsatz in einem lockeren

Bezug zum betriebenen Aufwand steht.

Soweit das Sächsische Oberverwaltungsgericht,

vgl. Urteil vom 6. Oktober 2008 - 5 A 237/08 -,

entschieden hat, der Einsatz könne nicht zulässige Bemessungsgrundlage für die

Vergnügungssteuer sein, weil es unmöglich sei, den Steueranteil vom Spielkapital

auszusondern, folgt die Kammer dieser Auffassung ausdrücklich nicht. Entgegen der

Auffassung des Sächsischen OVG und - wenn auch mit anderen Schlussfolgerungen -

des Finanzgerichts Hamburg,

vgl. Urteil vom 6. August 2008 - 7 K 189/06 -,

setzen sich die vom Spieler aufgewendeten Spielbeträge nicht aus zwei Positionen -

einerseits Spielkapital, andererseits Vergnügungssteueranteil - zusammen. Der Spieler

wendet zur Erlangung des Spielvergnügens die von ihm eingesetzten Beträge auf. Ein

Vergnügungssteueranteil ist darin nicht anteilig enthalten. Es ist gerade kein

Kennzeichen der indirekten Besteuerung, dass die vom Aufsteller zu entrichtende

Vergnügungssteuer wie ein durchlaufender Posten von den Spielern über den Aufsteller

an die Steuerbehörde fließt,

vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 - BVerfGE 14, 76, juris Rz. 70.

Bei der indirekten Besteuerung muss vielmehr nur sicher gestellt sein, dass derjenige,

bei dem die Steuer erhoben wird, diese auf die eigentlich Steuerpflichtigen abwälzen

kann,

vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8; Urteil vom 10.

Mai 1962, a.a.O.; BVerwG, Beschluss vom 8. Juli 2008 - 9 B 44.07 -; Urteil vom 13. April

2005 - 10 C 8.04 -, NVwZ 2005, 1322; OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 - 14 A 527/05

- www.nrwe.de; für die Aufgabe dieser Anforderung im Falle der Einsatzbesteuerung:

FG Hamburg, Urteil vom 6. August 2008 - 7 K 189/06 -.

Diese Möglichkeit der Abwälzung der Steuer ist entgegen der Auffassung der Klägerin

sowohl bei der Anwendung des Einsatzes als auch des Dreieinhalbfachen des

Einspielergebnisses als maßgebliche Bemessungsgrundlage gegeben,

vgl. Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B 51/06 - BFH / NV 2007,

987 zur auch insoweit vergleichbaren Rechtslage nach dem Hamburgischen

Spielvergnügungssteuergesetz.

Dem Erfordernis der Abwälzbarkeit ist dabei Genüge getan, wenn die Möglichkeit einer

kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne besteht, dass der Steuerpflichtige den von

ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die

zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten

Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten

Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers

letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es

reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner

auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall

gelingt,

vgl. BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00 -, DVBl. 2004,

705, 708. OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 a.a.O.

Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Aufsteller zwar durch die Vorgaben

in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine

anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht

zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der

Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten

einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das

Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens

auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren,

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O.; OVG NRW, Urteil vom

5. Juni 2007 a.a.O.

Letztlich ist die Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer nur dann nicht mehr gegeben,

wenn sie eine Höhe erreicht, die dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in

aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage sind,

den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu

machen, ihr also erdrosselnde Wirkung zukommt. Für eine solche Wirkung ist nichts

ersichtlich. Insbesondere führen wirtschaftliche Schwierigkeiten von Marktteilnehmern,

die auf Marktmechanismen beruhen, nicht dazu, dass diese durch eine Verringerung der

Vergnügungssteuer zu kompensieren wären,

vgl. in diesem Zusammenhang: OVG NRW, Beschluss vom 18. Juli 2008 - 14 B 492/08 -

Soweit sich die Ertragslage von Spielgerätehersteller unabhängigen Aufstellern

dadurch verschlechtert, dass die Hersteller von Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit

deutlich höhere Preise für die erstmalige Zurverfügungstellung von Spielgeräten und

nachfolgend höhere monatliche Gebühren fordern, führt eine daraus resultierende

Gewinnminimierung für die Aufsteller nicht zu der Annahme der erdrosselnden Wirkung

der Vergnügungssteuer. Letztlich zeigt die in verschiedenen Verfahren vor der Kammer

vorgetragene Erhöhung der Kosten für herstellerunabhängige Aufsteller, dass

Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit trotz erhobener Vergnügungssteuer

wirtschaftlich lukrativ betrieben werden können, aber der erzielbare Profit zunehmend

von Herstellern abgeschöpft wird. Ebenso wie es aber verfassungsrechtlich

unbedenklich ist, wenn bei dem Aufstellen von Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit

in Gaststätten infolge der Zahlung hoher Wirteanteile kein ausreichender Ertrag für den

Aufsteller selbst verbleibt,

vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 - a.a.O.,

berühren Veränderungen in der Gewinnverteilung infolge neu eingeführter bzw. erhöhter

Bereitstellungsgebühren zu Gunsten der Hersteller die Zulässigkeit der erhobenen

Vergnügungssteuer nicht. Dass die vom Beklagten durchgeführte 5- prozentige

Besteuerung des Einsatzes zu einer allgemeinen Unwirtschaftlichkeit des Aufstellens

von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit geführt hätte, kann danach nicht angenommen

werden. Gegen eine allgemeine Unwirtschaftlichkeit spricht auch die Entwicklung der

Bestandszahlen im Satzungsgebiet. Bei Einführung des neuen Steuermaßstabs zum 1.

April 2006 waren im Satzungsgebiet 250 Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit in 25

Spielhallen aufgestellt. Diese Zahlen haben sich zum 30. Juni 2008 auf 297 Geräte in

28 Spielhallen erhöht.

Unabhängig hiervon ist im Falle einer fünf-prozentigen Besteuerung des Einsatzes eine

Abwälzbarkeit grundsätzlich strukturell gegeben. Dem Aufsteller verbleiben 95 % des

Einsatzes, um die gesetzlich vorgeschriebenen Gewinngewährungen zu tätigen, seine

Kosten zu decken und Gewinn zu erzielen. Soweit der Aufsteller Spielgeräte betreibt,

die aufgrund der in ihnen zur Anwendung kommenden Software, die Relation von

Kasse zu Einsatz so weit verschlechtern, dass er aus der Kasse die ihm entstehenden

Kosten (inklusive Vergnügungssteuer) nicht mehr bestreiten kann, obliegt es ihm als

Unternehmer andere Software oder andere Geräte zum Einsatz kommen zu lassen.

Die Kammer folgt in diesem Zusammenhang ausdrücklich nicht der Auffassung des

Sächsischen OVG,

vgl. Urteil vom 6. Oktober 2008 - 5 A 237/08 -

wonach die kalkulatorische Abwälzbarkeit bei der Einsatzbesteuerung nicht gegeben

sei, weil der Aufsteller wegen der fehlenden Proportionalität von Einsatz zu

Einspielergebnis den Vergnügungssteueranteil am Einspielergebnis nicht vorhersehen

könne.

Eine Vorhersehbarkeit des Vergnügungssteueranteils am Einspielergebnis ist vielmehr

nicht zu fordern. Zu Zeiten des Stückzahlmaßstabs lag der absolute

Vergnügungssteuerbetrag zwar im Vorhinein fest. Dem Aufsteller war jedoch die Höhe

des jeweiligen Einspielergebnisses unbekannt. Auch dieses unterliegt erheblichen

Schwankungen, so dass der prozentuale Anteil der Vergnügungssteuer am

Einspielergebnis im Vorhinein nie bekannt war. Das Bundesverfassungsgericht hat in

seiner Grundsatzentscheidung aus dem Jahre 1962,

vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 - BVerfGE 14, 76,

in dieser ständig schwankenden Proportionalität keinen Grund gesehen, per se von

einer Nicht-Abwälzbarkeit auszugehen, sondern insoweit auf

Wirtschaftlichkeitsmaßnahmen des Aufstellers verwiesen.

Dies entspricht auch einer realistischen wirtschaftlichen Betrachtungsweise. Für den

Aufsteller sind nicht die Unterschiede in der Höhe der vergnügungssteuerlichen

Belastung zwischen verschiedenen (kurzfristigen) Besteuerungszeiträumen

maßgeblich, sondern die Frage, ob er bei langfristiger Betrachtung unter Saldierung

aller Kosten (einschließlich der Steuerlasten) mit den Einnahmen insgesamt den Betrieb

wirtschaftlich führen kann. Dabei spielt nicht der Vergnügungssteueranteil am

Einspielergebnis als solcher eine Rolle, sondern vielmehr die absolute Höhe des

Einspielergebnisses nach Steuern, die völlig unabhängig von der Vergnügungssteuer

spielbedingt erheblichen Schwankungen unterliegt,

Unabhängig hiervon ist der Einsatz als Bemessungsgrundlage auch aus dem weiteren

Grunde zulässig, dass die Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit nach den Vorgaben

der Verordnung über Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit -

Spielverordnung - (SpielV) hinsichtlich Einsatz und Einspielergebnis durchaus auf

Proportionalität angelegt sind. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass nach der

seit dem 1. Januar 2006 geltenden SpielV in den neuen Spielautomaten zwar keine

Mindestgewinnquoten mehr eingestellt sein müssen. Nach § 12 Abs. 2 Buchstabe b)

SpielVO müssen die Gewinnaussichten aber zufällig sein und für jeden Spieler gleiche

Chancen eröffnet werden. Ausgehend von einem maximalen Einsatz je Stunde von

144,- EUR und einem langfristig maximal zulässigen Einspielergebnis von 33,- EUR je

Stunde steht Einsatz zu Einspielergebnis in einem zwingenden Mindestverhältnis von

4,¯¯¯3¯6¯ zu 1, was einer Ausschüttungsquote von mindestens 77,08 % entspricht. Ob die

von der Automatenwirtschaft (mit der Zielsetzung der Verhinderung eines

Einsatzsteuergesetzes) für auf der Grundlage der neuen Spielverordnung zugelassene

Spielgeräte als üblich bezeichnete Ausschüttungsquote von 85 %,

vgl. Stellungnahme der Spitzenverbände der Deutschen

Unterhaltungsautomatenwirtschaft vom 2. März 2006 im Rahmen der öffentlichen

Anhörung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages am 8. März 2006,

bei entsprechender Langzeitbetrachtung in der Praxis tatsächlich erreicht wird, kann hier

dahinstehen. Entscheidend ist nur, dass aus jeglicher Ausschüttungsquote bei der

gebotenen Langzeitbetrachtung ein bestimmtes Verhältnis von Einsatz zu

Einspielergebnis folgen muss.

Die im vorliegenden Verfahren von der Klägerin vorgelegten Unternehmensdaten

belegen - auch unabhängig von den vorstehenden Ausführungen - für sich genommen

keine Unkalkulierbarkeit der Steuer:

Gerät 2007 2008 Merkur Multi S 207005020 3.746,26 V-Steuer (2-4 Q) 28.306,20 Kasse

13,23 % 2.289,53 V-Steuer (1-4 Q) 17.199,90 Kasse

13,31 %

Merkur Multi S 207005012 3.807,25 V-Steuer (2-4 Q) 29.346,90 Kasse

12,97 % 2.472,24 V-Steuer (1-4 Q) 18.460,- Kasse

13,39 %

Novoline 202809562 5.723,89 V-Steuer (1-4 Q) 28.159,10 Kasse

20,33 % 5.941,59 V-Steuer (1-4 Q) 28.656,40 Kasse

20,73 % Novoline 202809390 5.941,74 V-Steuer (1-4 Q) 33.987,60 Kasse

17,48 % 6.090,67 V-Steuer (1-4 Q) 32.582,50 Kasse

18,69 %

New Winner 200503765 4.368,37 V-Steuer (1-4 Q) 11.850,50 Kasse

36,86 % % 4.338,86 V-Steuer (1-3 Q) 19.076,70 Kasse

22,74 %

Die nur für eine kleine Anzahl von Geräten vorgelegte Aufstellung kann

Aussagerelevanz nur mit Blick auf die Geräte entfalten, für die zumindest zwei

ausreichend lange Vergleichszeiträume belegt werden. Für diese - vorstehend

aufgelisteten - fünf Geräte ergibt sich nur in einem Fall eine erhebliche Schwankung in

der Relation von Einsatz zu Einspielergebnis. Dies ist nicht geeignet, den Schluss auf

eine relevante Disproportionalität von Einsätzen und Einspielergebnissen zu belegen.

Hierbei ist insbesondere zu beachten, dass für die Frage der Kalkulierbarkeit

Schwankungen zwischen verschiedenen Geräten grundsätzlich irrelevant sind.

Auch die in immer größerem Umfang eingesetzten Spielgeräte mit

Geldgewinnmöglichkeit neuen Typs, bei denen das eingeworfene Geld zunächst in

einem Geldspeicher aufgebucht, aber danach gemäß den Vorgaben der

Spielverordnung in einen Punktestand in einem Punktespeicher umgebucht wird, führen

nicht zur Unzulässigkeit der Besteuerung des Einsatzes,

vgl. VG Aachen, Urteil vom 30. Oktober 2008 - 4 K 1032/07 -; VG Gelsenkirchen, Urteil

vom 14. August 2008 - 2 K 275/08 -.

Der Spieler betreibt mit der Umbuchung in den Punktespeicher den steuerrelevanten

Aufwand, da er damit Geld zur Erlangung des Spielvergnügens einsetzt. Wenn und

soweit es mit einer Rückbuchung von Punkten auf den Geldspeicher zu einer

Gewinnausschüttung kommt, beseitigt dies nicht rückwirkend die Erfüllung des

Steuertatbestandes. Mit der Umbuchung ist das Geld vom Spieler zum Zwecke der

Erlangung des Spielvergnügens eingesetzt und seiner durch die Vorgaben der

Spielverordnung geschützten Verfügungsgewalt entzogen. Ob der Punktestand in

kürzester Zeit aufgebraucht wird oder der Spieler eine kontinuierlich gesicherte

Rückbuchungsmöglichkeit besitzt, unterliegt keinen gesetzlichen Vorgaben, sondern ist

allein abhängig von der im jeweiligen Spielgerät zum Einsatz kommenden Software,

vgl. Physikalisch-Technische Bundesanstalt, Arbeitsgruppe Spielgeräte, Aktuelles zum

9. Januar 2007, www.ptb.de: "Nur diese Geldübergabeprozesse sind reglementiert. Was

auf dem Spielgerät sonst passiert, z. B. wie viele Punkte wie schnell auf- und abgebaut,

riskiert oder als (spätere) Gewinnaussicht dargestellt werden dürfen, ist nicht geregelt.

Das heißt, dies alles ist frei gestaltbar."

Auch den von der Klägerin gerügten Verstoß gegen den in Art 3 Abs. 1 des

Grundgesetzes geregelten Gleichheitsgrundsatz kann die Kammer nicht feststellen. § 9a

VgStS 2006 in der Fassung der 3. Nachtragssatzung sieht kein allgemeines

fortwährendes Wahlrecht zwischen zwei Berechnungsmethoden zur Ermittlung des zu

besteuernden Spieleraufwandes vor. Die Norm ermöglicht es Aufstellern zwar, durch

Nichtmitteilung des Einsatzes eine Berechnung des Spieleraufwandes ausgehend vom

Einspielergebnis zu bewirken. Allerdings ist jeder Aufsteller bezüglich eines Automaten

an die Berechnung des Spieleraufwandes nach dem Einsatz gebunden, wenn er der

Steuerbehörde für diesen Automaten einmal Einsätze mitgeteilt hat.

Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG kann auch mit Blick auf das in der Satzung in der

hier maßgeblichen Fassung eingeräumte eingeschränkte Wahlrecht der

Berechnungsmethode nicht festgestellt werden. Der Umstand, dass die Satzung die

Berechnung auf der Grundlage des Einspielergebnisses nicht auf solche Geräte

beschränkt, die den Einsatz nicht oder nur erschwert dokumentieren können, könnte

dann rechtlichen Bedenken unterliegen, wenn die Optionsmöglichkeit grundsätzlich

geeignet wäre, einzelne Aufsteller gegenüber anderen zu benachteiligen. Der

Bundesfinanzhof

100

vgl. BFH, a.a.O.,

101

hat gegenüber einer entsprechenden Regelung in § 12 Abs. 1 des Hamburgischen

Spielvergnügungssteuergesetzes, die eine alternative Berechnung nach dem

Vierfachen des Einspielergebnisses vorsieht, keine derartigen rechtlichen Bedenken

geäußert. Auch aus Sicht der Kammer könnten solche nur zum Tragen kommen, wenn

die Berechnung gemäß § 9a Abs. 1 VgStS 2006 nach dem Einspielergebnis generell zu

102

wesentlich anderen Ergebnissen bei der Ermittlung des Spieleraufwandes führen würde

als vom Einsatz ausgehende Berechnungen nach § 9 Abs. 1 VgStS 2006. Die

Verwendung des 3,5-fachen des Einspielergebnisses als alternative

Bemessungsgrundlage kann nur dann zu generell ungünstigeren Ergebnissen für

Aufsteller führen, wenn die durchschnittliche Gewinnwahrscheinlichkeit / Auszahlquote

an deren Automaten unter 71,43 % (2,5/3,5) liegt. In diesem Zusammenhang ist

zunächst das oben dargelegte Mindestverhältnis von 4,¯¯¯3¯6¯ bzw. die

Mindestausschüttungsquote von 77,08 % zu beachten. Der in B1.------ verwendete

Multiplikator von "nur" 3,5 könnte Aufsteller günstiger stellen. Allerdings ist zu beachten,

dass bei den Geräten, die auf der Grundlage der bis zum 31. Dezember 2005 geltenden

SpielV (SpielV 1962) zugelassen worden sind (Altgeräte), in § 13 Nr. 6 SpielV 1962 als

Voraussetzung für die Zulassung eine Mindestauszahlquote von nur 60 % geregelt war.

Die Einstellung einer höheren Auszahlquote war möglich und auch allgemein üblich,

vgl. Stellungnahme der Spitzenverbände der Deutschen

Unterhaltungsautomatenwirtschaft vom 2. März 2006 im Rahmen der öffentlichen

Anhörung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages am 8. März 2006,

(www.bundestag.de) Geräte nach der alten SpielV: 66,7 %.

103

Der Beklagte hat seinem Multiplikator die Annahme einer durchschnittlichen

Auszahlquote von rund 70 % zu Grunde gelegt. Dies ist jedenfalls bezogen auf die

Ermessensentscheidung des Satzungsgebers als geschätzter Mittelwert nicht zu

beanstanden. Allerdings wird der Satzungsgeber nach einigen Jahren anhand des ihm

zwischenzeitlich vorliegenden Zahlenmaterials prüfen müssen, ob die faktische

durchschnittliche Ausschüttungsquote im Stadtgebiet von dem der Satzung

zugrundeliegenden Wert durchgängig erheblich abweicht.

104

Im Übrigen ist auch hier zu beachten, dass für die Masse der aufgestellten Geräte der

Nachweis der bezahlten Spiele durch Druckprotokolle und damit des Einsatzes möglich

sein müsste und die noch vorhandenen Geräte, für die ein Aufsteller erklärt,

entsprechende Nachweise nicht beibringen zu können, innerhalb der nächsten Jahre

wegen Ablaufs ihrer zugelassenen Betriebsdauer zunehmend vom Markt genommen

werden müssen.

105

Auch mit Blick auf die neuen Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit, die eine

Umbuchung des Geldbetrages im Geldspeicher in einen Punktestand in einem

Punktespeicher erfordern, ist der Ersatzsteuermaßstab des 3,5-fachen des

Einspielergebnisses nicht zu beanstanden. Erkenntnisse dazu, dass es infolge der

Verwendung dieser Geräte in der Praxis zu einer nennenswerten steuerrelevanten

Verschiebung des Verhältnisses von Einspielergebnis zu Einsatz kommt, sind der

Kammer - bislang - nicht bekannt. Die in der Spielverordnung geregelten Vorgaben

betreffen allein die sogenannten Geldübergabeprozesse, das heißt die Buchung Geld in

Punkte (Einsatz) und die Rückbuchung Punkte in Geld (Gewinn). Der Mechanismus,

Erfolg bzw. Misserfolg im Spielgeschehen unmittelbar ausschließlich auf den

Punktestand einwirken zu lassen, führt allerdings zu niedrigeren Einsatzbeträgen, da

Spielerfolge (Erhöhungen des Punktestandes) keine Veränderung des Standes im

Geldspeicher bewirken und daher der Verbrauch dieses erhöhten Punktestandes nicht

als Einsatz erfasst wird. Aufgrund der höheren Auszahlquoten bei neueren Geräten ist

bei diesen aber ebenfalls von niedrigeren Einspielergebnissen auszugehen. Angesichts

des Umstandes, dass "Umbuchungsgeräte" ausnahmslos auf der Grundlage der neuen

Spielverordnung zugelassen worden sind, und diese Geräte daher ausnahmslos die

106

Einsätze ausweisen können, kommt eine Besteuerung nach dem Einspielergebnis

ohnehin nur zur Anwendung, wenn der Aufsteller die - ihm mögliche - Angabe der

Einsätze verweigert.

Der Kammer liegen auch - bislang - keine Erkenntnisse zu der Möglichkeit vor, dass

sich infolge reiner Geldwechselvorgänge, bei denen ein bereits in einen Punktestand

umgebuchter Geldbetrag ohne Ingangsetzen des "eigentlichen" Spielgeschehens

wieder zurückgebucht wird (und damit als Gewinn registriert wird), oder aus anderen

Gründen bei Umbuchungsgeräten die Relation von Einsatz zu Einspielergebnis in

einem steuerrelevanten Umfang vergrößert hat.

107

Die Anwendung der Einsatzbesteuerung ist auch nicht aus technischen Gründen

unzulässig. Anhaltspunkte dafür, dass die im Satzungsgebiet aufgestellten

Gewinnspielautomaten zu einem nennenswerten Anteil nicht in der Lage sind, den

Einsatz unmittelbar oder mittelbar zu dokumentieren, sind nicht ersichtlich.

Geldspielautomaten, deren Zulassung erst nach Inkrafttreten der neuen SpielV am 1.

Januar 2006 beantragt worden ist, müssen gemäß §§ 12 Abs. 2 lit. d), 13 Abs. 1 Nr. 8

SpielV ohnehin über eine entsprechende Dokumentationsmöglichkeit verfügen. Auch

die Masse der älteren Spielgeräte mit der Standardschnittstelle VDAI 98 weisen im

sogenannten Geldbilanzteil die Anzahl der bezahlten Spiele aus, die in Kombination mit

dem im Gerät eingestellten Preis je Spiel den aufgewendeten Einsatz belegt.

Angesichts eines Marktanteils bei Geldspielautomaten mit einer VDAI Schnittstelle von

rund 95 %

108

vgl. IFO-Gutachten zur Wirtschaftentwicklung Unterhaltungsautomaten 2008 und

Ausblick 2009 von Januar 2009, S. 12, www.baberlin.de; ptb, Feldstudie über die

Zuverlässigkeit von Geldspielgeräten, Abschlussbericht vom 30. Juni 2006: sämtliche

überprüften Geräte wiesen VDAI-Schnittstelle auf, deren Ausdrucke die Gesamtzahl von

Spielen ausweisen können,

109

kann der Satzungsgeber an diese technischen Gegebenheiten anknüpfen. Für die

allenfalls in sehr geringem Umfang im Satzungsgebiet betriebenen Geldspielautomaten

ohne Ermittlungsmöglichkeit der Zahl der getätigten Spiele durfte zudem deren

Nichtbesteuerung weder von den Aufstellern erwartet werden noch wäre diese zulässig,

110

vgl. auch insoweit BFH, a.a.O. ,

111

Für sie kommt die in § 9a VgStS geregelte Aufwandsberechnungsmethode zur

Anwendung. Abgesehen von dem Umstand, dass der Bestand an

Geldgewinnspielgeräten, deren Zulassung vor Inkrafttreten der neuen Spielverordnung

erteilt worden ist, immer weiter abnimmt und im Laufe der nächsten Jahre auf Null

sinken wird, ist festzustellen, dass auch für die - noch - vorhandenen Altgeräte

zumindest unter Verwendung technischer Zusatzgeräte die Auslesung zusätzlicher

Daten (inkl. Anzahl bezahlter Spiele) möglich ist. Aus einem einmaligen

Anschaffungspreis von knapp 40,- EUR je Zusatzgerät folgt jedenfalls unter

Berücksichtigung der Nutzungsdauer der Geldgewinnspielgeräte keine unzumutbare

wirtschaftliche Zusatzbelastung der Aufsteller.

112

Schließlich ist die Vergnügungssteuersatzung auch mit europarechtlichen

Bestimmungen vereinbar. Eine Gemeinschaftsrechtswidrigkeit der Vergnügungssteuer

wegen Umsatzsteuerähnlichkeit ist nicht gegeben. Die Vergnügungssteuer entspricht

113

nicht den für die Annahme von Umsatzsteuerähnlichkeit erforderlichen Merkmalen. Der

EuGH hat dies in zwei Urteilen festgestellt,

vgl. EuGH, Urteil vom 3. März 1988 - C-252/86 - sowie Urteil vom 19. März 1991 - C-

109/90 - Nachweis jeweils bei: www.eur- lex.europa.eu,

114

wobei er allerdings im Urteil aus dem Jahre 1988 den Charakter als allgemeine

proportionale Verbrauchssteuer mit dem Argument verneint hat, die Steuer werde

unabhängig von den Einnahmen bereits auf das Aufstellen der Geräte erhoben. Im Urteil

aus dem Jahre 1991 stellt der EuGH dann klar, dass eine Steuer nicht im Sinne einer

Umsatzsteuer "allgemein" ist, die "nur auf eine begrenzte Gruppe von Gegenständen

und Dienstleistungen Anwendung findet". Der Steuertatbestand der

Vergnügungssteuersatzung erfasst nur einen eng begrenzten Kreis von Tätigkeiten bzw.

der Inanspruchnahme von Dienstleistungen. Eine allgemeine Steuer liegt daher nicht

vor. Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten wird zudem nicht auf jeder

Produktions- und Vertriebsstufe erhoben, wie es eine Umsatzsteuerähnlichkeit erfordern

würde, sondern erstreckt sich allein auf die Benutzung dieser Geräte durch die Spieler

(Endverbraucher). Eine (Vergnügungssteuer-) Besteuerung bei deren Herstellung und

Verkauf / Weiterverkauf findet nicht statt.

115

Die dem angefochtenen Vergnügungssteuerbescheid zu Grunde liegende

Vergnügungssteuersatzung der Stadt B1.------ ist auch nicht wegen eines etwaigen

Verstoßes gegen ein beim Satzungsbeschluss zu beachtendes Gebot der

sachgerechten Abwägung nichtig,

116

vgl. VG Aachen, Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16.

November 2007 - 4 L 362/07 -.

117

Gegenstand gerichtlicher Kontrolle bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit

untergesetzlicher Rechtsvorschriften ist in materieller Hinsicht die Vereinbarkeit dieser

Rechtsvorschrift mit höherrangigem Recht. Hierbei ist grundsätzlich von der in Kraft

gesetzten Norm auszugehen. Die Ausübung des gesetzgeberischen Ermessens als

solche unterliegt dabei nicht den Maßstäben, die bei ermessensgeleiteten

Verwaltungsakten anzuwenden sind,

118

vgl. BVerwG, Urteil vom 17. April 2002 - 9 CN 1/01 - BVerwGE 116, 188.

119

Maßgeblich ist - soweit sich dem jeweiligen Fachrecht nichts anderes entnehmen lässt -

die jeweilige Norm als das Ergebnis des Gesetzgebungsverfahrens. Eine darüber

hinausgehende Kontrolle der Erwägungen und Abwägungen des Normgebers im

Verlaufe des Gesetzgebungsverfahrens findet demgegenüber grundsätzlich nicht statt,

120

vgl. VG Aachen, Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16.

November 2007 - 4 L 362/07 -.

121

Die hieraus folgende Beschränkung auf eine Ergebniskontrolle ist auch mit Blick auf die

abweichende Rechtslage bei ermessensgeleiteten Verwaltungsakten geboten. § 114

VwGO, der die Gerichte in einem gewissen Umfang berechtigt, einen Verwaltungsakt

auch wegen bloßer Fehler der Behörde beim Abwägungsvorgang als solchen

aufzuheben, korrespondiert mit § 39 Abs. 1 Sätze 2 und 3 VwVfG. Diese Vorschrift

verpflichtet die Behörde, die für ihre Ermessensentscheidung maßgeblichen

122

Erwägungen verbindlich in die Begründung des Verwaltungsaktes aufzunehmen und

damit einer konkreten gerichtlichen Kontrolle zugänglich zu machen. Eine vergleichbare

Begründungspflicht besteht bei dem Erlass von Gesetzen generell nicht. Eine dem

Normgeber zurechenbare Darlegung seiner Beweggründe für die beschlossene

Gesetzesfassung ist demnach weder gesetzlich gefordert noch steht sie dem Gericht als

Kontrollgrundlage zur Verfügung. Auch auf etwaige Ausführungen in den

Beschlussvorlagen einer Kommune kann insoweit nicht abgestellt werden, denn der Rat

einer Kommune, der dem Beschlussvorschlag der Verwaltung zum erstmaligen Erlass

oder zur Änderung einer kommunalen Satzung zustimmt, macht sich damit nicht

notwendigerweise sämtliche in der Begründung der Beschlussvorlage aufgeführten

Gründe der Verwaltung zu eigen. Welche Motive die Mitglieder eines gesetzgebenden

Organs letztlich dazu bewogen haben, einer bestimmten Gesetzesfassung

zuzustimmen, entzieht sich grundsätzlich einer gerichtlichen Kontrolle,

vgl. VG Aachen, Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16.

November 2007 - 4 L 362/07 -; Kopp / Schenke, VwGO-Kommentar, 14. Auflage,

München 2007 , § 47 Rz. 113ff; a.A.: VG Köln, Urteil vom 5. März 2007 - 23 K 1704/03 -

www.nrwe.de; VG Göttingen, Urteil vom 1. Februar 2005 - 3 A 228/03 - zitiert nach juris.

123

Die Berufung war nach § 124 a Abs. 1 Satz 1 in Verbindung mit § 124 Abs. 2 Nr. 3

VwGO zuzulassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

124

Die Kostenentscheidung folgt soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat aus §

155 Abs. 2 VwGO, im Übrigen aus § 154 Abs. 1 VwGO.

125

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht gemäß § 167 VwGO Abs.

1, Abs. 2 i.V.m. §§ 708 Nr. 11 , 711 Sätze 1 und 2 ZPO.

126