Urteil des FG Hessen vom 10.04.2008
FG Frankfurt: juristische person, einspruch, vollziehung, behörde, abgabenordnung, adv, aussetzung, anschrift, auflage, rechtsschutz
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Gericht:
Hessisches
Finanzgericht 10.
Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahre:
2002, 2003, 2004,
2005, 2006
Aktenzeichen:
10 V 402/08
Dokumenttyp:
Beschluss
Quelle:
Normen:
§ 195 S 2 AO, § 367 Abs 3 S 1
AO, § 63 Abs 3 FGO, § 69 Abs
3 FGO, § 5 Abs 2 S 1 BpO
2000
(Bestimmung des Antragsgegners bei Einspruch, Klage
und Antrag auf Aussetzung der Vollziehung in Bezug auf
eine Prüfungsanordnung - Beauftragung einer anderen
Behörde mit der Durchführung einer Außenprüfung nach §
195 Satz 2 AO ist kein Tätigwerden "aufgrund gesetzlicher
Vorschrift" i.S. von § 367 Abs. 3 Satz 1 AO und § 63 Abs. 3
FGO)
Gründe
I. Die Antragstellerin begehrt Aussetzung der Vollziehung (AdV) der gegen sie
ergangenen Prüfungsanordnungen für eine Lohnsteuer-Außenprüfung.
Die Antragstellerin ist eine juristische Person (GmbH) kroatischen Rechts mit Sitz
in A. Die Antragstellerin wurde 199x gegründet und im Handelsregister beim
Handelsgericht A eingetragen. Nach den Feststellungen des Bundeszentralamts
für Steuern handelt es sich um ein seit 200x wirtschaftlich aktives Unternehmen.
Unternehmensgegenstand sind (vor allem) Bauausführungen. Seit dem Jahr 200x
ist die Antragstellerin auch in der Bundesrepublik Deutschland (Inland) tätig. Sie
entsendet und beschäftigt ausländische Werkvertragsarbeitnehmer im Rahmen
des Kontingentverfahrens. Die Antragstellerin hat zur Abwicklung der
Baugeschäfte im Inland am . .2002 beim Gewerbeamt B eine unselbständige
Zweigstelle zur Ausübung des Maurer- und Betonbauerhandwerks mit der
Anschrift B angemeldet. Die Adresse wurde auch als inländische Anschrift des
Unternehmens in den Fragebögen zur steuerlichen Erfassung angegeben und
gegenüber der Arbeitsverwaltung genutzt. In den Anschreiben an die
Oberfinanzdirektion K - Finanzkontrolle Schwarzarbeit (wegen Anmeldung nach § 3
Arbeitnehmer-Entsendegesetz) wird im Briefkopf die B-er Anschrift als Zweigstelle
bezeichnet und zum Teil ist der Unterschrift der Geschäftsführerin ein Stempel mit
einer Zweigstellenangabe beigefügt.
Für die Besteuerung der Antragstellerin zuständig ist der Antragsgegner gemäß
§§ 20a Abs. 1, 21 Abs. 1 Satz 2 AO i.V.m. der
Umsatzsteuerzuständigkeitsverordnung.
Am . .2006 beauftragte der Antragsgegner das Finanzamt B (FA B) mit der
Durchführung einer Lohnsteuer-Außenprüfung. Der Prüfungsauftrag wurde der
Antragstellerin nicht bekannt gegeben. Das FA B erließ am . .2006 eine
Prüfungsanordnung gegen die Antragstellerin für den Zeitraum Januar 2002 bis
Oktober 2006. Über den dagegen beim FA B eingelegten Einspruch ist bis heute
noch nicht entschieden. Das Finanzgericht München gewährte mit Beschluss vom
19.02.2007 8 V 4730/06 nur AdV der Prüfungsanordnung vom . .2006 für den
Zeitraum Januar bis Juni 2002, weil das FA B insoweit den Prüfungszeitraum über
den im Prüfungsantrag genannten Zeitraum hinaus erstreckt hatte. Aufgrund
eines erweiterten Prüfungsauftrags des Antragsgegners vom . .2007, der der
Antragstellerin wiederum nicht bekannt gegeben wurde, erging am . .2007 durch
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Antragstellerin wiederum nicht bekannt gegeben wurde, erging am . .2007 durch
das FA B eine geänderte Prüfungsanordnung für den Zeitraum Juli 2002 bis
Dezember 2006. Hiergegen legte die Antragstellerin beim FA B ebenfalls Einspruch
ein, über den ebenfalls bis heute noch nicht entschieden wurde. Einen gleichzeitig
gestellten Antrag auf AdV der geänderten Prüfungsanordnung vom . .2007 wies
das FA B am 19.04.2007 unter Hinweis auf den Beschluss des FG München vom
19.02.2007 zurück.
Am 13.02.2008 machte die Antragstellerin bei Gericht den Antrag auf AdV gegen
den Antragsgegner anhängig und erhob unter dem Aktenzeichen 10 K 403/08
Untätigkeitsklage gegen den Antragsgegner wegen der Prüfungsanordnungen.
Über die Klage hat das Gericht noch nicht entschieden.
Die Antragstellerin ist der Auffassung, dass der Antragsgegner gemäß §§ 367
Abs. 3 Satz 1, 195 Satz 2 AO für die Entscheidung über die beim FA B gegen die
Prüfungsanordnungen angebrachten Einsprüche zuständig sei, damit gemäß § 63
Abs. 3 FGO der richtige Beklagte und folglich auch der richtige Antragsgegner sei.
Zur Begründung verweist die Antragstellerin auf die Gerichtsbescheide des FG
München vom 04.04.2007 5 K 2853/06; 5 K 2854/06, 5 K 4455/06, 5 K 4456/06,
5 K 4457/06, EFG 2007, 1397. Ergänzend wird auf die Antragsschrift vom
13.02.2008 Bezug genommen.
Der Antragsgegner beantragt (sinngemäß), den Antrag auf Aussetzung der
Vollziehung zurückzuweisen.
Der Antragsgegner ist der Ansicht, dass für die Entscheidung über die Einsprüche
das FA B zuständig sei; er sei deshalb nicht der richtige Antragsgegner. Zur
Begründung verweist der Antragsgegner auf die Entscheidungen des BFH, bei
denen inzident jeweils die Zuständigkeit des mit der Prüfung beauftragten
Finanzamts bejaht worden ist. Ergänzend wird auf den Schriftsatz vom 26.03.2008
Bezug genommen.
Dem Gericht lagen die vom Antragsgegner mit Schreiben vom 26.03.2008
übersandten Akten sowie die ohne Anschreiben am 08.04.2008 zur
Vervollständigung des Teils II der Akten (auszugsweise Unterlagen des FA B)
übersandten Unterlagen vor.
II. Der Antrag auf AdV hat keinen Erfolg. Antrag und Hilfsantrag richten sich gegen
den falschen Antragsgegner. Das Finanzamt C ist insoweit unzuständig. Richtiger
Antragsgegner ist nach Auffassung des Senats das FA B, das auch die
angegriffenen Prüfungsanordnungen erlassen hat.
Für das gerichtliche Eilverfahren nach § 69 Abs. 3 FGO gilt § 63 FGO nicht
unmittelbar. Das Aussetzungsverfahren steht jedoch in engem Zusammenhang
zur Klage, wenn ein Aussetzungsantrag während eines anhängigen
Klageverfahrens (oder gemeinsam mit einem Klageverfahren) gemäß § 69 Abs. 3
Satz 1 FGO bei dem Gericht der Hauptsache angebracht wird. Dann ist das im
Klageverfahren prozessführungsbefugte Finanzamt auch Antragsgegner (BFH,
Beschluss vom 25.01.2005 I S 8/04, BFH/NV 2005, 1109, 1110 m.w.N.;
Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Stand Dez. 2007, § 63 FGO
Rz. 8). § 63 FGO findet letztlich entsprechende Anwendung (BFH, Beschluss vom
17.08.2007 XI S 15/07 (PKH), BFH/NV 2007, 2142, 2143).
Im anhängigen Verfahren hat der Antragsgegner, der für die Besteuerung der
Antragstellerin aufgrund ausdrücklicher Regelung zuständig ist, das an sich örtlich
zuständige FA B gemäß § 195 Satz 2 AO innerdienstlich mit der Durchführung
einer Lohnsteuer-Außenprüfung beauftragt und dem beauftragten Finanzamt auch
die Befugnis zum Erlass der erforderlichen Prüfungsanordnung übertragen, vgl.
auch § 5 Abs. 1 Satz 2 BpO 2000.
Für diese Sachverhaltsgestaltung wird zur Frage der passiven
Prozessführungsbefugnis bzw. Passivlegitimation nach § 63 FGO überwiegend die
Auffassung vertreten, § 63 Abs. 3 FGO betreffe nicht Fälle, in denen kraft
Einzelfallregelung die Zuständigkeit verlagert werde (BFH, Urteil vom
10.11.1987 VII R 137/84, BFH/NV 1988, 417, 418; von Groll in Gräber, FGO,
6. Auflage 2006, § 63 Rz. 11). Dementsprechend zähle § 195 Satz 2 AO nicht zu
den von § 63 Abs. 3 FGO gemeinten gesetzlichen Vorschriften, die eine Behörde
berechtigten, für die zuständige Behörde zu handeln ( FG München, Urteil vom
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berechtigten, für die zuständige Behörde zu handeln ( FG München, Urteil vom
29.07.2003 13 K 2120/99, EFG 2003, 1589; Schallmoser in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O, § 63 FGO Rz. 56; Stöcker in Beermann/Gosch,
AO/FGO, Stand Jan. 2008, § 63 FGO Rz. 28; Tipke in Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand
Nov. 2007, § 63 FGO Tz. 8; Dumke in Schwarz, FGO, Stand Nov. 2007, § 63 Rz. 22,
Pfützenreuter in Haarmann/Schmieszek, Rechtsschutz in Steuer- und
Abgabensachen, Stand Jan. 2003, Fach 63001 Rz. 23; a.A. ausdrücklich FG
München, Urteil vom 30.11.2004 2 K 1749/01, EFG 2005, 579; Romeis, StBp 2006,
361, 364).
Zu der gleich gelagerten Problematik im Rahmen des § 367 Abs. 3 Satz 1 AO und
damit der Frage, ob die beauftragende oder die beauftragte Finanzbehörde zur
Entscheidung über einen Einspruch gegen eine von dem beauftragten Finanzamt
erlassene Prüfungsanordnung zuständig ist, hat sich noch keine herrschende
Meinung herausgebildet. Der BFH hat das Merkmal „aufgrund gesetzlicher
Vorschrift“ i.S. des § 367 Abs. 1 Satz 1 AO als auslegungsbedürftig bezeichnet
(BFH, Beschluss vom 27.03.2006 VIII B 21/05, BFH/NV 2006, 1256, 1257).
Zum Teil wird § 195 Satz 2 AO als gesetzliche Vorschrift i.S. des § 367 Abs. 3 Satz
1 AO angesehen. Demgemäß entscheidet das beauftragende Finanzamt über
einen Einspruch gegen eine Prüfungsanordnung des beauftragten Finanzamts
(so FG München, EFG 2005, 579; FG München, Gerichtsbescheide vom
04.04.2007 5 K 2853/06, 5 K 2854/06; 5 K 4455/06, 5 K 4456/06, 5 K 4457/06, EFG
2007, 1397; FG Düsseldorf, Urteile vom 13.12.2006 13 K 5642/02 AO, EFG 2007,
982, 13 K 5635/02 AO, Juris; 13 K 5636/02 AO, Juris; Romeis, StBp 2006, 361, 363;
Eckhoff in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 195 AO Rz. 37; Birkenfeld in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O.,§ 367 Rz. 43, 49; Tipke in Tipke/Kruse, a.a.O.,
§ 195 AO Tz. 18; § 367 AO Tz. 9; Hardtke in Kühn/von Wedelstädt,
Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 18. Auflage 2004, § 367 AO Rz. 10;
Madle in AO-Praktikerkommentar, Stand Jan. 2008, § 367 Rz. 1; Höft in
Pump/Leibner, Abgabenordnung, Stand März 2008, § 367, Rz. 12). Zur
Begründung wird im Wesentlichen angeführt, dass das beauftragende Finanzamt
eigenes Ermessen bei der Entscheidung ausübt, ob und in welchem Umfang bei
einem Steuerpflichtigen eine Außenprüfung erfolgt. Diese Entscheidung dürfe nicht
dem beauftragten Finanzamt überlassen werden, sondern müsse bis zum
Abschluss des Einspruchsverfahrens bei dem beauftragenden Finanzamt
verbleiben. Nur diese Auslegung werde Sinn und Zweck des § 367 Abs. 3 Satz 1
AO gerecht, zumal die Gesetzesbegründung zur Problematik keine ausdrücklichen
Ausführungen enthalte.
Demgegenüber steht die andere Auffassung, die - in Übereinstimmung mit der
überwiegenden Auffassung zu § 63 Abs. 3 FGO - § 195 Satz 2 AO nicht als
gesetzliche Vorschrift i.S. des § 367 Abs. 3 Satz 1 versteht (FG München, EFG
2003, 1589; von Wedel in Beermann/Gosch, a.a.O., § 367 Rz. 8; Dumke in Schwarz,
Abgabenordnung, Stand Feb. 2008, § 367 Rz. 4a; Dreßler in Pump/Leibner, a.a.O.,
§ 195 Rz. 18, 20; Pahlke in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, 2004, § 367 Rz. 63;
Rüsken in Klein, Abgabenordnung, 9. Auflage 2006, § 195 Rz. 10, 14; Brockmeyer
in Klein, a.a.O., § 367 Rz. 18). Der BFH hat in verschiedenen Urteilen diese Ansicht
ebenfalls zu Grunde gelegt, allerdings ohne weitere Problematisierung (BFH,
Urteile vom 10.12.1987 IV R 77/86, BStBl II 1988, 322; IV R 53/86, BFH/NV 1987,
752; vom 11.12.1991 I R 66/90, BStBl II 1992, 595; vom 27.11.2003 I B 119, S
11/03, BFH/NV 2004, 756). Begründet wird diese Auffassung damit, dass im Fall
des § 195 Satz 2 AO die beauftragte Behörde nicht aufgrund einer gesetzlichen
Vorschrift tätig werde, sondern erst noch der im Ermessen des zuständigen
Finanzamts stehende Auftrag hinzukommen müsse.
Nach Ansicht des Senats ist die Streitfrage für § 63 Abs. 3 FGO und § 367 Abs. 3
Satz 1 AO einheitlich zu entscheiden, um dem jeweils betroffenen
Steuerpflichtigen effektiven Rechtsschutz zu gewähren. In der Sache selbst
schließt sich der Senat der Auffassung an, die § 195 Satz 2 AO nicht als
gesetzliche Vorschrift i.S. der §§ 63 Abs. 3 FGO, 367 Abs. 3 Satz 1 AO ansieht.
Über den Einspruch gegen die Prüfungsanordnung hat das beauftragte Finanzamt
zu entscheiden, und das beauftragte Finanzamt ist der zutreffende Beklagte und
damit auch der richtige Antragsgegner im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO. Für
den Senat war maßgeblich, dass in dem Fall des § 195 Satz 2 AO eine im
Prüfungsauftrag dokumentierte Einzelfallentscheidung hinzutreten muss, um die
Zuständigkeit des beauftragten Finanzamts zu begründen. Das beauftragende
Finanzamt macht dann von einer gesetzlichen Ermächtigung Gebrauch. Es liegt
keine im Gesetz von vornherein angelegte Zuständigkeitsübertragung vor, wie sie
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keine im Gesetz von vornherein angelegte Zuständigkeitsübertragung vor, wie sie
die in § 18 FVG angesprochenen Regelungen bei der Umsatzsteuer und der
Kraftfahrzeugsteuer (dazu etwa Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O.,
§ 63 FGO Rz. 52) vorsehen. Gerade diese Vorschriften hatte der Gesetzgeber aber
bei der Neuregelung des § 367 Abs. 3 AO und des § 63 Abs. 3 FGO vor Augen, wie
die Gesetzesbegründungen belegen (vgl. BT-Drs. VI/1982, 192 zu § 350 Abs. 4
Entwurf-AO; BT-Drs. 7/4292, 43 zu § 367 Abs. 3 AO; BT-Drs. 7/261, 50 zu § 63
Abs. 3 FGO; vgl. auch die Darstellung bei Schallmoser in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 63 FGO Rz. 1). Der Senat versteht die §§ 367
Abs. 3 Satz 1 AO, 63 Abs. 3 FGO als Ausnahmeregelungen, die eng auszulegen
sind (ebenso bereits FG München, EFG 2003, 1589, 1590). Auch die Tatsache,
dass das beauftragende Finanzamt bei seiner Entscheidung für die Durchführung
einer Außenprüfung eine Ermessensentscheidung trifft, spricht nicht gegen die hier
vertretene Auffassung. Die Beauftragung (in der im anhängigen Verfahren
gewählten Form) stellt lediglich eine innerdienstliche Regelung ohne Außenwirkung
dar, die im Übrigen jedoch die Ermessensentscheidung des beauftragenden
Finanzamts dokumentiert und zumindest inzident einer gerichtlichen Überprüfung
zugänglich ist. Gegenüber dem betroffenen Steuerpflichtigen tritt jedoch alleine
das beauftragte Finanzamt mit seiner Prüfungsanordnung auf. Die Befugnis dazu
wurde ihm von der beauftragenden Behörde in vollem Umfang übertragen. Von
daher teilt der Senat nicht die geäußerten Bedenken, wenn das beauftragte
Finanzamt die Ermessenserwägungen des beauftragenden Finanzamts mitteilt
und diese im Rahmen einer Einspruchsentscheidung oder gemäß § 102 Satz 2
FGO vor Gericht sogar ergänzt (so auch BFH, BFH/NV 2004, 756, 757; FG
München, EFG 2003, 1589, 1590). Insoweit liegt hier keine Besonderheit des § 195
Satz 2 AO vor, sondern lediglich eine für jeden mitwirkungsbedürftigen
Verwaltungsakt denkbare Situation, die nicht zwangsläufig nach der Entscheidung
der lediglich intern handelnden Behörde über einen Rechtsbehelf verlangt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Im Hinblick auf die beim BFH
anhängigen Revisionen (VIII R 14/07, 15/07, 16/07, 17/07,18/07 und VIII R 39/07;
40/07, 41/07) gegen die Gerichtsbescheide des FG München vom 04.04.2007 und
die Urteile des FG Düsseldorf vom 13.12.2006 hat der Senat die Beschwerde zum
BFH gemäß § 128 Abs. 3 FGO ausdrücklich zugelassen.
Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte
ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch
die obersten Bundesgerichte erfolgt.