Urteil des FG Hessen vom 07.11.2006

Gericht

Hessisches Finanzgericht

Aktenzeichen

6 K 3787/05

Entschieden

07.11.2006

Schlagworte

Unternehmer , Steuerbefreiung , Beförderung , Anschrift , Versendung , Beweislast , Fahrzeug , Vollmachten , Internet , Vorsteuerabzug

FG Frankfurt: unternehmer, steuerbefreiung, beförderung, anschrift, versendung, beweislast, fahrzeug, vollmachten, internet, vorsteuerabzug

Gericht:

Hessisches

Finanzgericht 6.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahre:

2000, 2001, 2003

Aktenzeichen:

6 K 3787/05

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

§ 4 Nr 1b UStG 1999, § 6a Abs

1 UStG 1999, § 6a Abs 3 UStG

1999, § 17a Abs 2 Nr 4 UStDV

1999, § 6a Abs 4 UStG 1999

(Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen von

Gebrauchtfahrzeugen, die über das Internet der

Allgemeinheit zur Endverbraucherpreisen angeboten

wurden)

Tatbestand

Die Klägerin, eine GmbH, die einen Handel mit Kraftfahrzeugen aller Art betreibt,

begehrt die Änderung der nach Außenprüfungen ergangenen Umsatzsteuer -

Änderungsbescheide 2000, 2001 und 2003.

Die Außenprüfungen und diesen folgend der Beklagte (das Finanzamt -FA)

versagten der Klägerin in 10 Fällen (9 Beförderungen und eine Versendung) die

geltend gemachte Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 6 a

UStG) von Gebrauchtfahrzeugen mit der Begründung, sie habe die

Belegnachweise (§ 17 a UStDV) nicht ordnungsgemäß geführt. (Außerdem wurde

der Klägerin der anhand einer Rechnung einer Frau A geltend gemachte

Vorsteuerabzug nicht gewährt). Bei den Beförderungsfällen bemängelte die

Betriebsprüfung, dass gültige Empfangsbestätigungen (§ 17 a Abs. 2 Nr. 3 UStDV)

und Versicherungen über die Beförderung der Gebrauchtwagen in das übrige

Gemeinschaftsgebiet (§17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV) der von den Abnehmern der

Gebrauchtwagen beauftragten Abholer nicht vorlägen. Aus den vorgelegten

Belegen könne keine Verbindung zwischen den beauftragten Abholern und den

Abnehmern hergestellt werden. Es fehle an gültigen Vollmachten der beauftragten

Abnehmer, Handelsregisterauszügen der Abnehmerfirmen und Passkopien der

Geschäftsführer der Abnehmerfirmen. Bei dem Versendungsfall beanstandete die

Betriebsprüfung, die mangelnde Übereinstimmung der Empfängerangaben

zwischen Rechnung und Versandbeleg.

Die gegen die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide 2000 und 2001 vom 6.12.2004

erhobenen Einsprüche vom 10.12.2004 und der gegen den Umsatzsteuer-

Änderungsbescheid 2003 vom 10.12.2004 erhobene Einspruch vom 15.12.2004

wurden mit Verfügung vom 29.10.2005 als unbegründet zurückgewiesen. Der an

das erkennende Gericht gerichtete Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der

Bescheide (6 V 459/05) hatte im Hinblick auf drei im Jahr 2000 ausgeführte

innergemeinschaftliche Lieferungen nach Spanien und den geltend gemachten

Vorsteuerabzug keinen Erfolg. Im Übrigen war der Antrag erfolgreich.

Mit der Klage hält die Klägerin an ihrem Änderungsbegehren nur noch in

eingeschränktem Umfang fest. Sie beanstandet nicht mehr die Aberkennung der

Steuerfreiheit im Falle der Lieferung an die Fa. B im Jahr 2000 und die Versagung

des Vorsteuerabzugs an Hand der Rechnung "A".

Die Klägerin ist der Auffassung, sie habe der Betriebsprüfung in allen noch

streitigen Fällen ordnungsgemäße Belege vorgelegt. In allen Beförderungsfällen

habe sie Lieferscheine vorgelegt, auf denen die von den Abnehmern der

Fahrzeuge beauftragten Abholer die Versicherung unterzeichnet hätten, das

betreffende Fahrzeug in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördern zu wollen. Auf

Grund ihrer technischen Ausstattung sei es nicht möglich gewesen, bessere

Kopien von den Ausweisen der Abholer anzufertigen. Dass die Unterschriften nicht

leserlich seien, könne ihr nicht angelastet werden; was an Aufzeichnungen

notwendig und zumutbar gewesen sei, sei daher erfüllt worden. Das FA erfinde

immer neue, unverhältnismäßige Regeln zum Nachteil der Händler. Die Klägerin

könne nur solche Aufzeichnungen vornehmen, die rechtlich und tatsächlich

möglich seien; sie besitze keine polizeilichen Befugnisse und müsse darauf

vertrauen, dass die vorgelegten Unterlagen in Ordnung seien, soweit diese nicht

erkennbar falsch seien. Nicht erfüllbare Sorgfaltsanforderungen an den liefernden

Unternehmer ließen die Vertrauensschutzregelungen leer laufen.

Wie die Einlassungen des FA erkennen ließen, hätten die Aufzeichnungen der

Klägerin genügt, um die Geschäftspartner feststellen zu können. Für das Verfahren

sei ohne Bedeutung, dass teilweise Geschäftspartner später ihr Geschäft

geschlossen haben oder weggezogen sind. In keinem Fall habe es sich tatsächlich

um einen "Missing Trader" gehandelt. Alle Unternehmen hätten im Zeitpunkt der

Vertragsabschlüsse bestanden und seien vom Bundesamt für Finanzen bestätigt

worden. Deshalb bestehe in allen Fällen Vertrauensschutz nach § 6 a UStG.

Auch die Buchnachweise (§ 17 c UStDV) habe sie ordnungsgemäß geführt.

§ 17 c Abs. 2 Nr. 2 UStDV, der bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, die in

einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Weise erfolgen, anordnet, dass der

Name und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers aufgezeichnet werden

soll, sei in den Streitfällen nicht einschlägig, weil die betreffenden Umsätze in der

für Großhandelsumsätze gebräuchlichen Weise ausgeführt worden seien.

Die streitbefangenen Kraftfahrzeuge seien ausschließlich im Internet angeboten

worden. Im Unterschied zu Verkäufen im Einzelhandel erfolgten Verkäufe an

andere Händler ohne Besichtigungen und Probefahrten, ohne schriftliche

Bestellungen und Kaufverträge. Weder im Umsatzsteuergesetz noch in anderen

Gesetzen sei geregelt, was unter Einzelhandel oder Großhandel zu verstehen sei.

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom

30.11.2005 den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2000 vom 6.12.2004 um

9.486,76 Euro, den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2001 vom 6.12.2004 um

21.985,55 Euro und den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2003 um 3.923,90

Euro herabzusetzen, die Kosten des Verfahrens dem FA aufzuerlegen und im

Unterliegensfalle die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.

Das FA hält an seinem Standpunkt fest, dass es in den Streitfällen mangels

gültiger Vollmachten für die Abholer am ordnungsgemäßen Belegnachweis und

zudem wegen der fehlenden Aufzeichnung von Namen und Adressen der Abholer

der Fahrzeuge in der Buchführung auch am ordnungsgemäßen Buchnachweis

fehle.

Ob es sich bei dem Abholer des Fahrzeugs und Unterzeichner der

Verbringungsversicherung tatsächlich um den "Beauftragten" i. S. d. § 17 a Abs. 2

UStDV des in der Rechnung als Abnehmer bezeichneten Unternehmers handelt,

lasse sich, wie es § 17 a Abs. 1 Satz 2 UStDV vorschreibt, nur dann anhand von

Belegen "eindeutig und leicht" nachprüfen, wenn eine gültige Vollmacht die

Verbindung zwischen Abholer und Abnehmer des Fahrzeugs belege. Auch der

Buchnachweis sei nicht ordnungsgemäß geführt worden. Schon der Umstand,

dass ausweislich der vorliegenden Rechnungen der Verkauf der Fahrzeuge "wie

gesehen und Probe gefahren" erfolgt sei, deute auf eine für den Einzelhandel

übliche Art und Weise der Lieferung i. S. d § 17 c Abs. 2 Nr. 2 UStDV hin.

Zwar handele es sich bei dieser Norm um eine so genannte Sollvorschrift, die den

Beweis bei gleichem Beweiswert auch aus anderen Belegen oder Aufzeichnungen

der Gesamtheit der Buchführung zulasse. In den Streitfällen seien Name und

Anschrift der Abholer aber weder in den Belegen noch anderweitigen Buchungen

festgehalten worden. Da in den Streitfällen weder die Belegnachweise noch die

Buchnachweise ordnungsgemäß geführt worden seien, stelle sich die von der

Klägerin aufgeworfene Frage des Vertrauensschutzes nach § 6 a Abs. 4 UStG gar

nicht erst. Die vom Bundesamt für Finanzen vorgelegten Unterlagen betreffend die

Firmen C, D, E sowie F sein zur Abrundung des Gesamtbildes vorgelegt worden.

Der Rechtsstreit ist durch Beschluss vom 23.6.2006 dem Einzelrichter zur

Entscheidung übertragen worden.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung

verzichtet.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet. Das FA hat der Klägerin in allen Streitfällen die geltend

gemachte Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen zu Recht

versagt.

§ 4 Nr. 1 lit. b UStG befreit die innergemeinschaftlichen Lieferungen von der

Umsatzsteuer, ohne dass die beim Erwerb des Liefergegenstandes angefallene

Umsatzsteuer vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist, § 15 Abs. 3 Nr. 1 lit. a

UStG.

Innergemeinschaftlichen Lieferungen sind nach § 6 a Abs. 1 UStG u. a.

anzunehmen, wenn der Liefergegenstand vom Unternehmer oder seinem

Abnehmer in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden

ist, wenn der Abnehmer ein Unternehmer ist, der den Gegenstand für sein

Unternehmen erworben hat, und wenn der Erwerb des Liefergegenstands beim

Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der

Umsatzbesteuerung unterliegt. - Die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher

Lieferungen dient der Verwirklichung des sog. Bestimmungslandsprinzips, nach

dem bei grenzüberschreitenden Warenlieferungen innerhalb des

Gemeinschaftsgebiets die Ware vollständig von der Umsatzsteuer des

Lieferstaates entlastet und bei der Weitergabe durch den Abnehmer an den

Endverbraucher mit der Umsatzsteuer des Abnehmerstaates belastet wird.

Diese Regelungen sind infolge des Fortfalls der Grenzkontrollen bekanntlich sehr

missbrauchsanfällig; Scheinrechnungen an Unternehmer im übrigen

Gemeinschaftsgebiet werden z.B. dazu verwendet, steuerpflichtige

Inlandslieferungen oder steuerpflichtige Lieferungen an private Endverbraucher im

übrigen Gemeinschaftsgebiet belegmäßig abzudecken und der

Umsatzsteuerbesteuerung zu entziehen. Zur Vermeidung derartigen

Steuerbetrugs bestimmt § 6 a Abs. 3 UStG, dass der Unternehmer zur Erlangung

der Steuerbefreiung die Voraussetzungen innergemeinschaftlicher Lieferungen

nachzuweisen hat, und zwar nach Maßgabe der vom Bundesministerium der

Finanzen mit Zustimmung des Bundesrats dazu erlassenen Rechtsverordnungen

(§§ 17 a - 17 c UStDV). Danach hat der Unternehmer den Nachweis der

Beförderung oder der Versendung des Liefergegenstandes in das übrige

Gemeinschaftsgebiet durch bestimmte Belege (§ 17 a UStDV) und die

Voraussetzungen der Steuerbefreiung insgesamt einschließlich der Umsatzsteuer-

Identifikationsnummer buchmäßig (§ 17 c UStDV) eindeutig und leicht nachprüfbar

nachzuweisen. § 17 c Absätze 2 und 3 UStDV bestimmen im Einzelnen, welche

Aufzeichnungen der Unternehmer zum buchmäßigen Nachweis vornehmen soll.

Der eindeutig und leicht nachprüfbare Beleg und Buchnachweis ist materiell-

rechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung (BFH-Urteil vom 2.4.1997 V B

159/96, BFH/NV 1997, 629 ff.).

Beim belegmäßigen Nachweis der Verbringung des Liefergegenstandes in das

übrige Gemeinschaftsgebiet unterscheidet § 17 a UStDV danach, wie die

Auslieferung des Gegenstandes im Einzelfall durchgeführt wird. Es wird

unterschieden zwischen der Beförderung des Gegenstandes durch den

Unternehmer oder dessen Abnehmer, der Beförderung des Gegenstandes durch

den Unternehmer oder dessen Abnehmer im "gemeinschaftlichen

Versandverfahren" und der Versendung des Gegenstandes durch den

Unternehmer oder dessen Abnehmer.

Die Fälle der Beförderung und die der Versendung unterscheiden sich dadurch von

einander, dass im Falle der Beförderung der Transport des Liefergegenstandes in

das übrige Gemeinschaftsgebiet durch den Unternehmer oder dessen Abnehmer

selbst (oder einem unselbständigen Beauftragten) durchgeführt wird, während im

Falle des Versendens der Unternehmer oder der Abnehmer den Transport des

Liefergegenstandes in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen selbständigen

beauftragten Dritten vornehmen lassen. Im "gemeinschaftlichen

Versandverfahren" werden Waren unter zollamtlicher Überwachung befördert.

Unter Berücksichtigung dieser Entscheidungsmaßstäbe hat das FA die

Steuerfreiheit in allen Streitfällen zu Recht nicht anerkannt.

Im Falle der am 23.11.2000 an die Fa. G., Spanien, (einem Versendungsfall),

ausgestellten Rechnung fehlt, worauf bereits im Aussetzungsverfahren

hingewiesen worden ist, der nach § 17 a Abs. 1 UStDV erforderliche Beleg, aus

dem sich "eindeutig und leicht nachprüfbar" ergibt, dass das in der Rechnung

angegebene Fahrzeug in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet oder

befördert wurde. Zwar geben Rechnung und CMR-Frachtbrief eine spanische

Empfängeradresse an, doch wird hierdurch die Versendung nach Spanien nicht

belegt, weil dem Frachtbrief die in Feld 24 vorgesehene Abnehmerbestätigung

fehlt. Wie das Finanzgericht Bremen durch Beschluss vom 1.12.2004 (2 V 64/05,

EFG 2005, 646) zutreffend entschieden hat, ist ein derartiges Dokument lediglich

zum Nachweis der Abholung des Ausfuhrgegenstandes durch einen Frachtführer

geeignet. Die Beförderung zum Empfänger im Drittland kann auf diese Weise nicht

nachgewiesen werden. Da die Klägerin auch kein anderes Dokument vorgelegt hat,

das eine Bestätigung des Empfangs des versendeten Fahrzeugs durch den

Abnehmer zum Ausdruck bringt, ist die geltend gemachte Steuerfreiheit zu Recht

nicht anerkannt worden. Das Vorbringen der Klägerin, dass die Rechnung durch

Überweisung bezahlt worden sei, rechtfertigt keine andere Einschätzung, weil der

Überweisungsbeleg nur den Zahlungsweg, nicht aber den Transportweg der Ware

belegt. (Hiervon abgesehen unterscheiden sich die Rechnung und der Frachtbrief

auch in der Angabe des Namens des Abnehmers bei ansonsten gleicher

Anschrift.)

Bei den übrigen vom FA beanstandeten Fällen handelt es sich um

Beförderungsfälle, bei denen die Fahrzeugtransporte durch unselbständige

Beauftragte der Abnehmer durchgeführt wurden. In diesen Fällen geht das FA

davon aus, dass im Hinblick darauf die erforderlichen Belegnachweise fehlen, dass

von den Beauftragten der Fahrzeugabnehmer keine ordnungsgemäßen

Versicherungen i. S. d. § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV darüber abgegeben worden

seien, dass die Beförderung der Fahrzeuge in das übrige Gemeinschaftsgebiet

durchgeführt werde.

Im Falle des durch die Rechnung vom 10.7.2000 gegenüber der C abgerechneten

Fahrzeugverkaufs fehlt unstreitig die Versicherung nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV

gänzlich. Die Steuerfreiheit dieses Umsatzes ist daher zu Recht nicht anerkannt

worden.

Bei den restlichen Abholungsfällen durch unselbständige Beauftragte der

Fahrzeugkäufer hat die Klägerin unstreitig an die Rechnungsadressaten gerichtete

Lieferscheine vorgelegt, auf denen die maschinenschriftlich angebrachte

Versicherung, dass das Fahrzeug an die Rechnungsadresse oder in das Land des

Rechnungsadressaten überführt werde, handschriftlich abgezeichnet worden ist.

Darüber hinaus konnte sie in allen diesen Fällen Ablichtungen der Pässe der

Abholer und in den Fällen der Fa. H, Malmö, sowie der Fa. I, Stockholm,

schwedische Registerauszüge vorlegen. - In diesen Fällen beanstandet das FA

nicht den Wortlaut oder den Inhalt der Erklärungen, sondern es ist der Ansicht,

dass der Belegnachweis nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV über den Wortlaut der

Vorschrift hinaus zusätzliche Belege (gültige Vollmachten der beauftragten

Abnehmer für die Abholer, Handelsregisterauszüge der Abnehmerfirmen und

Passkopien der Geschäftsführer der Abnehmerfirmen und der Abholer) erfordere,

aus denen sich die Beauftragung der Abholer durch die Rechnungsempfänger

ergibt.

Die Vorschriften über den Beleg- und Buchnachweis nach § 17 a ff. UStDV weichen

beweisrechtlich von den allgemeinen Regeln des Besteuerungsverfahrens ab,

wonach die Finanzbehörde den Sachverhalt von Amts wegen und unter

Berücksichtigung aller für den Einzelfall bedeutsamen Umstände zu ermitteln hat,

§ 88 AO. Mithin bestehen im Besteuerungsverfahren im Allgemeinen für den

Steuerpflichtigen weder eine Darlegungslast (materielle Beweislast) noch

formalisierte Beweisregeln. Demgegenüber erlegt § 6 a Abs. 3 UStG dem

Unternehmer, der sich auf die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen

beruft, die materielle Beweislast für die Voraussetzungen der Steuerfreiheit auf,

und die §§ 17 a ff. UStDV schränken zudem die Beweismittel auf bestimmte

Belege und bestimmte Buchungen ein.

Die Belege, die der Unternehmer im Einzelnen zum Nachweis dafür vorzulegen

hat, dass der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige

Gemeinschaftsgebiet befördert hat, zählt § 17 a Abs. 2 UStDV abschließend auf.

Das Gericht hält an der bereits im Aussetzungsverfahren geäußerten Ansicht fest,

das das FA nicht befugt ist, wegen des Fehlens weiterer von ihm als erforderlich

angesehener, aber in § 17 a Abs. 2 UStDV nicht aufgeführter Belege die

Steuerbefreiung kurzer Hand mit der Begründung zu versagen, der Belegnachweis

sei nicht ordnungsgemäß geführt worden. Hat der Unternehmer die in § 17 a Abs.

2 UStDV bezeichneten Belege vorgelegt, so hat er den Belegnachweis geführt. Hat

er auch die erforderlichen Buchungen vorgenommen und stellt sich heraus, dass

die Belege und Buchungen auf unrichtigen Angaben des Abnehmers der

Lieferungen beruhen, m. a. W. wenn der Unternehmer über das Vorliegen einer

innergemeinschaftlichen Lieferung vom Abnehmer getäuscht worden ist, so ist die

Lieferung nach § 6 a Abs. 4 UStG gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn der

Unternehmer die Unrichtigkeit der Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines

ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

Aus den Vorschriften für die Gewährung der Steuerfreiheit für

innergemeinschaftliche Lieferungen folgt für die anzuwendenden Beweisregeln,

dass auch in diesem Bereich keine unbeschränkte materielle Beweislast des

Unternehmers gilt, sondern dass sich diese auf die von den § 17 a -17 c UStDV im

Einzelnen geregelten Anforderungen an den Buch- und Belegnachweis beschränkt.

Ist der Beleg- und Buchnachweis regelgerecht geführt worden und tauchen dessen

ungeachtet Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers auf, so ist

diesen Zweifeln und, wenn sie sich bestätigen, der Frage nach der Beachtung der

gebotenen Sorgfalt durch den Unternehmer nach den allgemeinen Regeln des

steuerlichen Verfahrensrechts (§§ 88 AO ff.) nachzugehen, d.h. unter

Berücksichtigung der Amtsermittlungspflicht der Behörde und der

Mitwirkungspflicht des Unternehmers. In diesem Bereich gelten weder formalisierte

noch materielle Beweisregeln. Im Falle der Unerweislichkeit der in diesem Bereich

festzustellenden Tatsachen gelten wie im Steuerrecht allgemein die Regeln der

formellen Beweislast.

Das Gericht stimmt der Klägerin darin zu, dass das FA nicht berechtigt ist,

zusätzlich zu den vom Verordnungsgeber in § 17 a Abs. 2 UStDV aufgeführten

Belegen vom Unternehmer weitere Belege zu verlangen, bei deren Fehlen es mit

der Begründung, der Belegnachweis sei nicht geführt worden und es fehle daher

an einer materiellen Voraussetzung der Steuerfreiheit, die Steuerbefreiung ohne

Weiteres versagen dürfte. Andere als die in § 17 a UStDV aufgeführten Umstände

sind daher nicht belegmäßig nachzuweisen. Insbesondere kommt es bei einer

Abholung durch einen Beauftragten, anders als das FA meint, nicht auf das

Vorliegen einer belegmäßig dokumentierten Abholvollmacht an (Wäger,

Umsatzsteuerbescheid 2004, 2006 ff.). Eine andere Problematik als die des

Belegnachweis nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV stellt sich dagegen bei der Frage,

wie der Unternehmer im Falle von unrichtigen Angaben des Abnehmers (§ 6 a Abs.

4 UstG) nachweisen soll, dass er die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns auch

in Bezug auf einen Beauftragten beachtet hat.

Es ist aber die Frage, ob die im Streitfall vorgelegten "Versicherungen" der

Beauftragten als ordnungsgemäße Belege i. S. d. § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV

angesehen werden können. Dies ist fraglich, weil die Lieferscheine nur die

maschinenschriftlich vorgegeben Versicherungen und die (meist unleserlichen)

Unterschriften der Abholer enthalten. Die mangelnde Leserlichkeit der

Unterschriften nimmt den Erklärungen nicht von vornherein den (erforderlichen)

Charakter der Schriftlichkeit, weil für die Annahme gültiger Unterschriften

(eigenhändiger Unterzeichnung mit dem Familiennamen) nur ein Schriftbild

individueller Art, nicht aber dessen Leserlichkeit erforderlich ist. Die Zweifel an der

Ordnungsmäßigkeit der "Versicherungen" rühren in den Streitfällen daher, dass sie

neben den Unterschriften der Abholer nicht auch deren Namen und Anschriften

aufweisen. Infolge ihrer Beweisfunktion gehört es zu den Bestandteilen von

Urkunden, dass diese nicht nur eine schriftliche Gedankenerklärung, sondern auch

eine bestimmte Person als Aussteller erkennen lassen. Berücksichtigt man dabei,

dass die Belege i. S. d. § 17 a Abs. 2 UStDV nicht nur eindeutig, sondern auch

leicht nachprüfbar sein müssen, so stellt sich die Frage, ob nur dann

ordnungsgemäße Versicherungen i. S. d. § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV anzunehmen

sind, wenn die Urkunden auch den Namen und die Anschrift dessen enthalten, der

mit seiner Unterschrift die Verantwortung für die Richtigkeit der

Gedankenerklärung übernommen hat. Namen und Adressen könnten in

Zweifelsfällen der Steuerverwaltung z.B. die Nachprüfung ermöglichen, ob nicht ein

Anderer unter Verwendung eines fremden Namens die Erklärung abgegeben hat.

In den Streitfällen enthalten die vorgelegten "Versicherungen" selbst nicht die

Namen und Adressen der beauftragten Abholer, aber in allen diesen Fällen sind

Passablichtungen vorgelegt worden, aus denen teilweise Namen und Wohnorte der

Betreffenden im Zeitpunkt der Passausstellungen ersichtlich sind; in keinem Falle

ergibt sich indessen aus diesen Ablichtungen die (im Zeitpunkt der Abholung)

vollständige Adresse mit Straßenangabe und Hausnummer, die ohne weitere

Ermittlungen eine Kontaktaufnahme mit der angegeben Person ermöglichen

würde.

Im Streitfall kann dahinstehen, ob die Versicherung nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4

UStDV außer der Unterschrift auch die Angabe von Namen und vollständiger

Adresse des Abholers erfordert. Der Klägerin ist nämlich wegen des Fehlens dieser

Angaben in ihrem Buchführungs- und Belegwesen die Steuerfreiheit der Umsätze

nach § 17 c Abs. 2 Nr. 2 UStDV zu versagen. Nach dieser Vorschrift soll der

Unternehmer den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers

aufzeichnen bei Lieferungen, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel

gebräuchlichen Art und Weise erfolgen. Das Gericht geht davon aus, dass bei den

noch in Frage stehenden Beförderungsfällen die Lieferungen in einer für den

Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt sind. Da unstreitig die Namen

und die (vollständigen) Anschriften der Abholer weder durch Aufzeichnungen in der

Buchführung der Klägerin noch in den dazugehörigen Belegen festgehalten worden

sind, sind die Abnehmerversicherungen (§§ 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV) nicht ohne

weitere Ermittlungen durch Rückfragen an die angeblichen Abholer auf ihren

Wahrheitsgehalt überprüfbar.

Weder das UStG noch die UStDV enthalten nähere Bestimmungen über die

Begriffe "Einzelhandel" oder die "für den Einzelhandel gebräuchliche Art und Weise"

von Lieferungen. Nach allgemeinem Verständnis werden Lieferungen im

Einzelhandel im Rahmen von gewerbsmäßigen Verkäufen von Unternehmern an

private Endverbraucher ausgeführt, während im Gegensatz dazu Großhändler (als

gewerbliche Zwischenhändler) an Einzelhändler zum gewerblichen Wiederverkauf

liefern.

In den Streitfällen geht es nach den vorliegenden Belegen nicht um Verkäufe an

private Endverbraucher, sondern um Lieferungen an Autohändler im übrigen

Gemeinschaftsgebiet. Damit scheiden Einzelhandelsumsätze aus. Gleichwohl ist §

17 c Abs. 2 Nr. 2 UStDV einschlägig, weil diese Lieferungen in einer für den

Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgten.

Typischer Weise richten sich die Verkaufsangebote von Großhändlern exklusiv an

Wiederverkäufer unter Berücksichtigung einer Handelsspanne, die dem

Wiederverkäufer gegenüber dem Endpreis der Handelsware verbleibt. Die

Handelsspanne ist in der Regel auch durch die größere Stückzahl der

Handelswaren gerechtfertigt, die der Einzelhändler dem Lieferanten im Vergleich

zum einzelnen Endverbraucher abnimmt. Der Großhändler wendet sich daher

exklusiv an einen Kundenkreis von gewerblichen Einzelhändlern und bietet diesem

die Waren zu Preisen an, die unter dem Endverkaufspreisen liegen und die

gegenüber der Öffentlichkeit, namentlich gegenüber den potenziellen

Endverbrauchern nicht aufgedeckt werden, während sich der Einzelhändler

typischer Weise an einen Kundenkreis von privaten Endverbrauchern, die

Allgemeinheit, wendet und dabei seinen Endverkaufspreis gegenüber diesem

Kundenkreis offen legt.

Die Klägerin hat in den Streitfällen die Gebrauchtwagen weder einem exklusiven

Käuferkreis von Kraftfahrzeughändlern noch unter Berücksichtigung einer

Handelsspanne gegenüber dem Endverbraucherpreis angeboten. Vielmehr hat sie

die Fahrzeuge über das Internet der Allgemeinheit zu Endverbraucherpreisen

angeboten. Durch dieses Angebot konnten Nachfrager aller Art entweder über

eine Recherche, in der nach Fahrzeugen über die Marke, das Baujahr, die

Erstzulassung, den Kilometerstand, den Preis usw. gesucht wird, oder über eine

"Händlerabfrage", durch die man gezielt nach Kfz-Gebrauchtwagenhändlern

differenziert nach Regionen, Marken usw. suchen kann, mit der Klägerin entweder

über deren Internetportal oder in deren Geschäftslokal in Kaufverhandlungen

treten. Bei diesen Marktofferten stehen selbstverständlich die Verkaufsangebote

der Klägerin nicht nur privaten Endverbrauchern, sondern auch gewerblichen

Wiederverkäufern offen. Der Absatzweg ist aber dessen ungeachtet für

Einzelhandelsumsätze typisch; der für Großhandelsumsätze typische Marktauftritt

fehlt dagegen völlig. Im Streitfall spricht zudem für Lieferungen in einer für den

Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise dass es sich bei allen Geschäften um

den Absatz einzelner Liefergegenstände und nicht, wie für den Großhandel

bezeichnend, um den Zwischenhandel mit größeren Stückzahlen an Handelswaren

handelt, die zudem nicht, wie unter Geschäftsleuten üblich, bargeldlos, sondern

gegen Barzahlung abgewickelt wurden.

Dieses Ergebnis entspricht auch dem offenbaren Zweck, den der

Verordnungsgeber mit der Regelung des § 17 c Abs. 2 Nr. 2 UStDV verfolgt. Die

eingangs erwähnte Betrugsanfälligkeit der Steuerfreiheit von

innergemeinschaftlichen Lieferungen wird erfahrungsgemäß in vielen Fällen durch

die Vortäuschung von Lieferbeziehungen zu vorgeschobenen

Leistungsempfängern im übrigen Gemeinschaftsgebiet ausgenützt. Diese

vorgeschobenen Firmen (in der Regel Kapitalgesellschaften) dienen nur kurzfristig

angelegten Betrugsmanövern und sind daher von vornherein auf nur kurzfristigen

Bestand angelegt. Werden die Steuerbehörden auf sie aufmerksam, so sind sie

und ihre Verantwortlichen in der Regel nicht mehr greifbar. Das Operationsfeld

dieser Firmen ist eher daher der nach der Art und Weise des Einzelhandels

angelegte Markt, auf dem auch Einzelhändler einkaufen können, als die

Großhandelsmärkte, die wesenstypisch auf längerfristige Handelsbeziehungen und

regelrechte "Absatzkanäle" ausgerichtet sind.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Satz 1 FGO.

Zur Fortbildung des Rechts und Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zur

Steuerfreiheit von innergemeinschaftlichen Lieferungen wird die Revision

zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte

ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch

die obersten Bundesgerichte erfolgt.